W dniu 9 lipca br. Sejm RP przyjął projekt ustawy o zmianie Ordynacji podatkowej i innych ustaw, który został przedstawiony przez Prezydenta RP, a zakładający wprowadzenie zasady ogólnej nakazującej organom podatkowym rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika.

 

W pierwszej kolejności warto podkreślić, iż wprowadzenie do przepisów Ordynacji podatkowej powyższej zasady zasadniczo ma na celu wyrażenie expresis verbis w przepisach prawa podatkowego zasady in dubio pro tributario (z łac. w razie wątpliwości na korzyść podatnika). 

 

Choć wprost niewyrażona w przepisach, zasada ta wskazywana jest jako reguła wykładni przepisów podatkowych budzących wątpliwości.  W polskim porządku prawnym zasada ta jest przede wszystkim interpretowana z przepisów Konstytucji. Co więcej, omawianą zasadę jako regułę wykładni funkcjonalnej w kontekście przepisów podatkowych, w wypadku nieusuwalnej wieloznaczności przepisu prawnego wskazuje Trybunał Konstytucyjny, m.in. w wyroku z dnia 18 lipca 2013 r., o sygn. 18/09, w którym Trybunał stwierdził, że niejasne regulacje podatkowe nie mogą być interpretowane na niekorzyść podatnika, a z korzyścią dla państwa. Podobny pogląd wyrażany jest również w orzeczeniach sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których wskazywana jest jako jedna z podstawowych zasad prawa podatkowego. Warto także zauważyć, iż omawiana zasada obejmuje w zasadzie swoim zakresem, poza przepisami prawnymi, również wątpliwości co do stanu faktycznego będącego przedmiotem danego postepowania.

 

Jakkolwiek można uznać, iż cel jaki przyświeca ustawodawcy przy wprowadzeniu wprost do przepisów podatkowych przedmiotowej zasady jest słuszny, przede wszystkim z uwagi na bez wątpienia nierówną pozycję procesową podatników w stosunku do organów podatkowych, to jednakże należałoby rozważyć w jakim stopniu omawiana nowelizacja w proponowanym kształcie egzemplifikuje zasadę in dubio pro tributario. 

 

Wątpliwości może budzić sformułowanie proponowanego przepisu, zgodnie z którym „niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika.” W szczególności można wskazać trzy główne zastrzeżenia. 

Po pierwsze, zastrzeżenia może budzić niejasność pojęcia „niedające się usunąć wątpliwości”, gdyż może istnieć obawa, że organy podatkowe będą każdorazowo zajmować stanowisko, iż dokonywana przez nie wykładnia nie budzi wątpliwości. Zresztą praktyka pokazuje, iż organy podatkowe częściej orzekają zgodnie z zasadą in dubio pro fisco (z łac. w razie wątpliwości na korzyść fiskusa), aniżeli uwzględniając interes podatnika. W konsekwencji wprowadzony przepis mógłby efektywnie nie znaleźć zastosowania. 

 

Po drugie, proponowany zapis zakłada rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika, wobec czego można wnioskować, iż zasada ta nie obejmie swoim zakresem innych podmiotów mających przymiot strony, wymienionych w Ordynacji podatkowej (np. płatników i inkasentów). 

 

Po trzecie, obecny kształt proponowanego przepisu (niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego) właściwie może stawiać pod znakiem zapytania możliwość rozstrzygania wątpliwości w zgromadzonym w postępowaniu podatkowym materiale dowodowym na korzyść podatników, tym samym zawężając zasadę in dubio pro tributario.  

 

Biorąc pod uwagę powyższe, można stwierdzić, iż potencjalnie słuszne założenia i właściwa identyfikacja problemu będąca podstawą przedmiotowej nowelizacji efektywnie zostały niefortunnie i dość nieprecyzyjnie sformułowane, wobec czego, jeżeli przepis ten wszedłby w życie w takim kształcie może on doprowadzić do większych wątpliwości i trudności z jego zastosowaniem niż korzyści dla podatników. 

 

Niemniej z pełną analizą wprowadzanej nowelizacji należy się wstrzymać do momentu, kiedy jej treść będzie już ostateczna, gdyż w toku prac legislacyjnych jej treść może zostać jeszcze zmodyfikowana. 

 

Projektowany termin wejścia w życie przedmiotowej nowelizacji to 1 stycznia 2016 r. W momencie przygotowania niniejszego komentarza uchwalona przez Sejm ustawa została skierowana do Senatu RP.

 

 

Wojciech Saciuk, Konsultant w szczecińskim biurze Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o.

 

Niniejszy artykuł zawiera ogólne informacje w zakresie zagadnienia będącego jego przedmiotem i nie stanowi wyczerpującej i kompleksowej analizy danego zagadnienia. Zatem zawarte w nim informacje nie mogą być traktowane jako wystarczająco kompletne, adekwatne, dokładne czy przydatne dla indywidualnych celów jej odbiorców oraz stanowić podstawy ich decyzji, działań lub zaniechań. Informacje zawarte w artykule nie stanowią doradztwa, konsultacji ani opinii w indywidualnych sprawach. Osoby korzystające z informacji zawartych w artykule ponoszą wyłączne ryzyko i odpowiedzialność za decyzje podjęte na podstawie zawartych w nim informacji i ich skutki. Informacje zawarte w artykule przeznaczone są do wiadomości odbiorcy i nie mogą być wykorzystywane do innych celów, w szczególności komercyjnych.